為何“富余”，又為何“出售”？——出售“富余票”稅務犯罪的探討

最主要的原因：牟取非法經濟利益。實踐中，出售富余票的企業通常向受票方收取一定比例的開票費。

實踐當中，由于企業經營原因，進項高于銷項的情形并非不可能出現，比如企業當期集中進行原料進貨準備生產、銷售新產品，而原有產品銷售相對疲軟，則可能會導致在一段時間內進項高于銷項，對于這種情況，往往可以通過結轉的方式在下一期抵扣。但如果企業長期處于進項高于銷項的情況，則可能會引發稅務機關的風險預警，畢竟從稅務 機關的視角而言，長期處于“進項高于銷項”，就意味著“賣不出東西還使勁采購原料”，是明顯異常的經營狀態。

文/ 葉東杭 廣東金橋百信律師事務所 合伙人律師

不久前，我們在文章《》提到了出售“富余票”的行為模式。可以說，出售“富余票”，是虛開增值稅專用發票罪中最常見的一種形態。

今天，我們將用兩篇文章的篇幅，與大家介紹一下到底什么是“富余票”，出售“富余票”為什么構成虛開增值稅專用發票，以及司法機關、稅務機關與稅務犯罪案件之間的交鋒實錄。

一、什么是“富余票”？

所謂“富余票”，一般指的是“富余的銷項票”，即企業因部分消費者未索取發票，導致申報銷售額實際大于開票金額而產生的未開具發票的額度。譬如，手機店出售iPhone手機的售價是8999元，但大多數購買手機的消費者是個人用戶，沒有抵扣發票的需求，所以購買手機后不會索取發票，因此便出現“申報銷售8999，開票數額為0”的情況，而這里面的差額（8999-0=8999元）便是手機店的富余票額度。

二、為什么要出售“富余票”？

有行為必有目的，搞清楚為什么企業要出售“富余票”，才能更好地對這一類犯罪的本質進行把握。據筆者研究，企業出售“富余票”的目的主要有幾點：

最主要的原因：牟取非法經濟利益。實踐中，出售富余票的企業通常向受票方收取一定比例的開票費。比如，在安徽省合肥市中級人民法院審理的（2018）皖01刑終457號案件中，經營手機批發和零售業的被告人利用個人消費者通常不開增值稅專用發票、存在“富余票”的狀況，在沒有實際交易的情況下，收取票面金額約4%－5%的費用，向下游企業虛開、出售用于抵扣稅款的增值稅專用發票594張，稅款金額共計8488812.94元，共計獲利400萬余元。

其他原因一：規避稅務風險、平衡稅負。除了牟利之外，規避稅務風險也是行為人出售“富余票”的目的之一。企業因實際購買方（如個體戶、消費者）不需要發票，有時候甚至會導致進項稅額高于銷項稅額的“進銷倒掛”情形，導致當期進項發票無法正常抵扣。實踐當中，由于企業經營原因，進項高于銷項的情形并非不可能出現，比如企業當期集中進行原料進貨準備生產、銷售新產品，而原有產品銷售相對疲軟，則可能會導致在一段時間內進項高于銷項，對于這種情況，往往可以通過結轉的方式在下一期抵扣。但如果企業長期處于進項高于銷項的情況，則可能會引發稅務機關的風險預警，畢竟從稅務機關的視角而言，長期處于“進項高于銷項”，就意味著“賣不出東西還使勁采購原料”，是明顯異常的經營狀態。

其他原因二：上游開具了自身不能抵扣的增值稅專用發票，因此只能通過“對外專賣”的方式，將其“轉開（轉賣）”給有抵扣資質的企業。最典型的例子，供應商為了簡化開票流程、逃避消費稅征收，將汽油開票為航空煤油。然而，只有航空公司、物流與貨運企業、符合條件的制造業企業和建筑企業，在符合特定標準的情況下才能抵扣航空煤油發票，因此購買汽油而收到航空煤油發票的企業，只能通過出售“富余票”的方式，將這些票據開具（賣）給上述符合條件的企業。

最后，“富余票”購買方的視角來看，企業購買“富余票”的目的往往有兩個，一是通過購買“富余票”的方式虛增成本，抵扣銷項稅以降低企業稅負，二是洗白灰色支出，這一部分，我在《》一文中有所提及。

三、哪些行業容易出現出售“富余票”的現象？

從上文來看，我們不難總結出，出售“富余票”現象頻發的行業，有著“購貨方是個人”的共同點，根據過往的判例，我們發現，出售“富余票”常見于加油站、零售批發、住宿餐飲、石化、紡織、醫藥、物流、建材、電商直播行業等行業。篇幅所限，筆者僅選取有代表性的幾個行業進行介紹。

1.加油站。加油站的主要汽油采購受眾是個體機動車駕駛員，除公務用車、經營用車有報賬或抵扣需求，否則大多駕駛員并不會主動索取發票，由此而產生大量的“富余票”。在一段時間內，加油站是對外銷售“富余票”的重災區。

2.石化行業。石化行業中，通過“變名銷售”（如銷售汽油但開具航空煤油發票）的方式以逃避消費稅，并利用空殼公司洗票的操作十分常見，這種操作往往與出售“富余票”的手段深度綁定，只不過此處的“富余票”是“因無法抵扣而被動富余”，往往需要“變票”的方式對外開出。除了“汽油變航空煤油”外，還有“瀝青、重質油變燃料油、汽油”“原油、成品油變運輸費”等情形。

3.電商直播行業。直播平臺的充值用戶多為個人（如打賞主播的粉絲），根據增值稅原理，個人作為最終消費者無抵扣需求，通常不主動索取發票，平臺雖產生真實銷售收入（如虛擬貨幣銷售），但因未開具發票而形成“富余票額度”。此外，直播平臺往往會提供“投流服務”，該服務以直播平臺對特定賬戶、視頻進行流量推廣為主要內容，但流量的真實數量往往難以甄別計算，且數量龐大的投流服務購買者是個人，因而容易產生“富余票額度”。實踐中，平臺往往將本應開給個人消費者的發票，以“信息技術服務”“流量充值”等品名開給空殼公司，由空殼公司收購富余票后再轉售給需要發票抵扣的公司，以此形成“平臺→中介→受票方”灰色鏈條。

四、結尾

以上，便是出售“富余票”這一行為的基礎性介紹。我們在文章《》中曾經介紹稱，出售“富余票”是“票貨分離”的一種行為模式，若案涉發票被抵扣，則極有可能構成虛開增值稅專用發票罪。當然，不同的“富余票”出售行為模式，也將使得最終的罪名定性有所不同，我們下期再談。謝謝大家。

[完]

葉東杭

廣東金橋百信律師事務所合伙人律師、刑事部副主任，高校法學院證據法學課程校外導師。從業期間，葉東杭律師主攻信息網絡犯罪、經濟犯罪、稅務犯罪辯護，每年經辦大量刑事案件，擁有豐富的信息網絡犯罪、稅務犯罪辯護經驗，曾在經辦的多個案件中取得不起訴（無罪）、無強制措施釋放（無罪）、緩刑、勝訴、二審改判勝訴等成果及偵查階段取保候審、不批捕取保候審的階段性成果。