虛開？不，是逃稅！最高法典型案例啟示：虛開案件的定性規則變了

在2024年3月15日“兩高”《關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》法釋〔2024〕4號的出臺之后，最高人民法院在2024年3月18日和2025年11月24日，最高人民法院相繼兩次發布共計十六起危害稅收征管犯罪典型案例。筆者結合自身實務經驗對相關案例進行簡要評價，供大家參考，歡迎共同研討。

案例1：郭某、劉某逃稅案（2025年11月24日最高院發布的典型案例）——以虛開的增值稅專用發票抵扣逃稅的，應根據主客觀相一致原則依法處理

基本案情

2018年2月，被告人郭某、劉某在天津市西青區注冊成立索某金屬制品有限公司（下稱“索某公司”），郭某系該公司實際控制人，劉某為該公司法定代表人。2018年2月至12月間，郭某、劉某在與四川瀘州某貿易有限公司、上海某實業有限公司等多家公司沒有真實交易的情況下，從上述公司取得增值稅專用發票共計880份用于抵扣稅款，上述增值稅專用發票價稅合計1.6億元，稅額2300余萬元。經查，索某公司2018年度申報銷項稅額5200余萬元，申報增值稅進項抵扣稅額5025萬余元。2022年9月，郭某、劉某分別被抓獲歸案。一審審理期間，劉某家屬代其退賠人民幣20萬元。

裁判結果

天津市西青區人民法院認為，被告人郭某、劉某違反國家稅收管理規定，在無真實交易的情況下，讓其他公司為二人經營的索某公司虛開增值稅專用發票用于抵扣稅款，數額巨大，其行為均已構成虛開增值稅專用發票罪；判處被告人郭某有期徒刑十三年六個月，并處罰金人民幣四十萬元；判處被告人劉某有期徒刑四年六個月，并處罰金人民幣十五萬元。宣判后，被告人郭某提出上訴。天津市第一中級人民法院經審理認為，虛開增值稅專用發票罪與逃稅罪的界分，關鍵在于行為人主觀上是基于騙取國家稅款的故意，還是基于逃避納稅義務的故意。負有納稅義務的行為人在應納稅義務范圍內，通過虛增進項進行抵扣以少繳納稅款構成犯罪的，即便采取了虛開抵扣的手段，主觀上還是為不繳、少繳稅款，根據主客觀相統一原則，應以逃稅罪論處；郭某、劉某系以欺騙手段進行虛假納稅申報，該行為導致逃避繳納稅款數額巨大并且占應納稅額百分之三十以上，已構成逃稅罪；以逃稅罪改判被告人郭某有期徒刑六年，并處罰金人民幣四十萬元；被告人劉某系從犯，以逃稅罪對其判處有期徒刑二年，并處罰金人民幣十五萬元。

典型意義

當前，通過接受虛開的增值稅專用發票逃稅案件多發，定性上應該堅持主客觀相統一和罪責刑相適應原則，努力實現“三個效果”最佳統一。逃稅，是行為人逃避應納稅義務的行為，危害結果是造成國家應征稅款損失；騙稅，則是行為人以非法占有為目的，騙取國家已收稅款。因此，兩罪主體的主觀惡性和行為的客觀危害性相差較大，司法機關應依法查明、區別對待。基于主客觀相統一原則，應區分逃稅和騙稅；基于罪責刑相適應原則，騙稅危害性更大，行為人主觀惡性深，應依法從嚴打擊；基于“三個效果”考量，對負有納稅義務的企業實施的上述行為依法以逃稅論處，既符合行為的本質屬性，也符合罪責刑相適應的基本原則和法律規定，有利于防止對實體企業輕罪重罰，有利于涵養國家稅源。

明稅觀察

本案從一審的虛開增值稅專用發票罪到二審改判逃稅罪，體現了新涉稅司法解釋出臺后，在涉稅刑事司法領域的明顯變化：將定罪邏輯從傳統的“形式虛開即犯罪”轉向“實質危害才入刑”，核心是通過“主觀目的+稅款損失”的雙重標準，排除非惡意、無實際危害的形式虛開行為。這一司法轉向的本質，是糾正過去“唯票論”的機械執法傾向，使刑事評價回歸增值稅專用發票“稅款抵扣功能”的本質屬性。。

一、新涉稅司法解釋中的相關規定

新解釋中對《中華人民共和國刑法》第二百零一條第一款（逃稅罪）中“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報”中的“欺騙、隱瞞手段”的認定為：包括偽造、變造賬簿憑證、簽訂“陰陽合同”隱匿收入、虛列支出、虛抵進項稅額等多種具體情形。其中，“虛抵進項稅額”這一規定，因為涉及到與虛開增值稅專用發票罪的區分，引發業界較大爭議。

二、最高人民法院法官觀點

四位法官（滕偉、董保軍、姚龍兵、張淑芬）發表《“兩高”<關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋>的理解與適用》一文，對兩高新解釋各個罪名的理解適用進行了解讀。其中，在“（五）關于虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪的規定”部分，論述了虛開增值稅專用發票罪和逃稅罪的界分：

“虛開增值稅專用發票罪與逃稅罪的界分。最關鍵的區別在于主觀上是基于騙取國家稅款的故意，還是基于逃避納稅義務的目的。我們認為，第一，納稅人在應納稅義務范圍內，通過虛增進項進行抵扣以少繳納稅款的，即便采取了虛開抵扣的手段，但主觀上還是為不繳、少繳稅款，根據主客觀相統一原則，應以逃稅罪論處。這也是《解釋》第1條第1款第3項將“虛抵進項稅額”作為逃稅罪的“欺騙、隱瞞手段”之一規定的考慮。第二，納稅人超過應納稅義務范圍，通過虛開抵扣稅款，不僅逃避了納稅義務，同時還騙取國家稅款的，則在應納稅義務范圍內的部分成立逃稅罪，超過部分成立虛開增值稅專用發票罪，屬于一行為同時觸犯兩罪名的競合犯，按照從一重處原則處理。”

三、根據虛開類案件定性標準的變化制定精確辯護路徑

虛開增值稅專用發票罪和逃稅罪的核心區別是主觀故意不同，這是兩罪最核心的界分點。逃稅罪的行為人主觀上是逃避自身納稅義務的故意，目的是不繳或者少繳本該由自己或所在單位繳納的應征稅款。而虛開增值稅專用發票罪的行為人主觀上多是騙取國家稅款的故意，即意圖通過虛開行為直接非法占有國家稅款，這種故意的惡性程度更高。

本則典型案例從一審以虛開增值稅專用發票罪重判，到二審改判逃稅罪輕罰的轉折，不僅體現了司法機關對主客觀相統一原則的堅守，更清晰提示在此類案件辦理中，通過精準解構主觀故意、界定行為本質實現有效辯護的關鍵路徑。

此類案件的核心突破口并非否定“虛開增值稅專用發票”的客觀行為，而是通過分析行為背后的主觀故意與法律屬性，實現罪名的精準界定。郭某、劉某的行為表象雖符合“讓他人為自己虛開”的特征，但罪名認定需穿透表象觸及本質，分析其虛開行為的主觀意圖，從而準確界定該行為應當適用的罪名。虛開增值稅專用發票罪與逃稅罪在法定刑上差異懸殊：前者“數額巨大”的量刑起點為十年有期徒刑，后者“數額巨大”的量刑起點僅為三年有期徒刑，準確界分兩罪直接關系到當事人的人身自由權益。

結合本案二審改判邏輯，在處理“虛開增值稅專用發票抵扣稅款”類案件時，可構建“三層遞進”的辯護路徑：

第一層：鎖定“主觀故意”，區分“逃稅目的”與“騙稅目的”。這是此類案件辯護的首要環節，也是最易突破的關鍵點。辯護律師需通過調取企業經營資料、詢問當事人及相關證人、梳理資金流向等方式，證明當事人的主觀故意指向。

第二層：解構“行為本質”，明確“手段”與“目的”的關系。刑法評價的是行為的本質屬性，而非單純的行為手段。辯護律師需向司法機關明確：“虛開增值稅專用發票”僅是當事人逃避納稅義務的“手段”，而非行為的“本質”。根據《刑法》第二百零一條，逃稅罪的核心是“采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報”，虛開進項發票本質上屬于“欺騙手段”的一種，其最終指向的是“逃避繳納稅款”這一目的。

第三層：考量“量刑均衡”，強化“罪責刑相適應”的辯護主張。在定性爭議案件中，辯護律師可通過對比兩罪的法定刑，凸顯定性偏差可能導致的量刑失衡問題，促使司法機關重視定性準確性。

本則典型案例體現了在涉稅犯罪辯護領域需要“法律+稅務”的復合型專業服務，既要精通刑法條文與司法裁判規則，又要熟悉增值稅征管流程與財務知識。更重要的是，企業在專業人士的指導性建立健全稅收合規體系，從源頭防范刑事風險。

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