發票還沒扣抵，構成虛開增值稅專用發票罪嗎

作者：稅法王如僧律師，原則上只辦涉稅案件。

問：王律師，我想向你請教一個問題，我家公司是做貿易的，買票扣抵了，扣抵部分稅款大概有800多萬，沒有扣抵部分稅款大概有400多萬。現在案件在檢察院階段，律師說虛開稅款數額實際上800多萬，檢察官不同意是，說虛開稅款數額是1200多萬，你覺得究竟是800多萬還是1200多萬啊？

答：如果還沒扣抵那部分也算是虛開的話，就是1200多萬；如果還沒扣抵部分不算虛開的話，就是800多萬。根據2024年4號司法解釋第十條第二款規定，在沒有真實交易情況下，沒有騙抵稅款目的，沒有因扣抵造成稅款被騙損失的，不構成虛開增值稅專用發票罪。你公司這400多萬是否符合虛開增值稅專用發票罪，就看是否符合這個條件。

問：我家律師說，都還沒扣抵，稅款都沒有損失，怎么符合這個條件呢？

答：這就要看你家律師是如何理解第十條第二款了，這個條款是反面規定，從邏輯上分析，“沒有騙抵稅款目的，沒有因扣抵造成稅款被騙損失的，不構成虛開增值稅專用發票罪”的反面是什么意思，如果反面意思是“騙抵稅款目的并且因扣抵造成稅款被騙損失，才構成虛開增值稅專用發票罪”的，那家公司的這400多萬就不構成虛開增值稅專用發票罪；如果反面意思是“以騙抵稅款為目的，或者造成稅款被騙損失，就構成虛開增值稅專用發票罪”的，那你家公司那400多萬就構成虛開增值稅專用發票罪。

問：我覺得應該是第一個理解吧？

答：我也希望是第一個理解，因為是第一個理解的話，虛開增值稅專用發票罪就是結果犯+目的犯，對當事人是最有利的，對律師辯護是最有空間的；如果是第二個理解，虛開增值稅專用發票罪可以是目的犯，也可以是結果犯，只要符合其中之一，就可以入罪了，對當事人及辯護人比較不利。

問：那究竟是那個理解呢？

答：最高法在理解與適用中的觀點是：不能由“沒有因抵扣造成稅款損失” 的規定而推論得出構成本罪必須以“抵扣造成稅款損失”為要件的結論。從邏輯上，對該聯言判斷表述的否定，即構成本罪應 “以騙抵稅款為目的”或者“因抵扣造成稅款損失”，而“因抵扣造成稅款損失”則在一般情況下當然可以認定行為人主觀上具有 “騙抵稅款目的”，除非有相反證據證明該損失超出其預料，否則只要發生抵扣造成稅款損失的結果，就可以推定行為人主觀上具有騙抵稅款的目的。

最高檢在理解與適用中的觀點是：需要特別說明的是，刑法第205條并未對虛開增值稅專用發票罪作出“目的性”要求，《解釋》尊重立法原意，該條第2款僅是虛開增值稅專用發票罪的出罪條款，不可理解為構成虛開增值稅專用發票犯罪需具備騙抵增值稅稅款的目的和造成增值稅稅款損失的入罪要件。

根據最高法、最高檢公布的權威觀點，大概率就是第二種意思，檢察官認定虛開稅款數額是1200多萬，明顯就是受了最高法、最高檢觀點影響。

問：最高法、最高檢的觀點又不是法律規定，未必就是正確的啊？

答：你意見在理論上是正確的，但實務中，最高法、最高檢的這些觀點，就像紅頭文件一樣，很多時候比法律法規還管用。

問：那你覺得最高法、最高檢的觀點正確嗎？

答：從法理上看，虛開增值稅專用發票罪是一種特殊詐騙，既然是詐騙，那就是目的犯，俗稱以非法占有為目的。因扣抵造成稅款被騙損失，就是被害人處分財產、被告人獲取利益、被害人遭受損失。在詐騙罪中，只要以非法占有為目的，實施了實行行為，哪怕沒有給被害人造成損失，也是罪名成立的，只能算為犯罪未遂，從寬處理。所以說，從本質上說，這400萬應該認為虛開稅款數額，但是屬于犯罪未遂。

但是虛開增值稅專用發票罪跟傳統的詐騙存在不一致的地方，那就是傳統的詐騙是直接目的犯，虛開增值稅專用發票專用發票罪是間接目的犯。傳統詐騙是實施完畢客觀構成要件行為，目的就實現了；虛開增值稅專用發票罪實施完畢客觀構成要件行為后，目的還不能實現，還需要實施后續的扣抵行為才能實現犯罪目的。

如果你看一下刑法第205條就知道，第205條只是說到虛開增值稅專用發票，稅款數額較大以上的，就構成虛開增值稅專用發票罪，從沒說過需要扣抵了，才構成虛開增值稅專用發票罪，不需要扣抵都可以構成虛開增值稅專用發票罪，那沒有造成稅款損失當然也可以構成虛開增值稅專用發票罪。

問：王律師，你說的太專業了，我聽不明白啊？

答：我可以給你舉個例子。拐賣婦女兒童罪跟虛開增值稅專用發票罪一樣，也是間接目的犯。被告人以出賣婦女、兒童為目的，控制了婦女、兒童的人身自由就罪名成立了，并且犯罪既遂了，刑法只考慮控制婦女、兒童的目的是不是為了將其出賣，至于客觀上有沒有賣出去了，刑法在定罪不考慮，只是在量刑時才考慮。虛開增值稅專用發票罪中的虛開行為相當于拐賣婦女、兒童罪中的控制婦女、兒童人身自由行為，扣抵行為相當于拐賣婦女、兒童罪中的出賣行為，造成稅款損失相當于把婦女、兒童賣出去了。

你家公司那400多萬是打算用于扣抵的，只是還來不及扣抵就案發了，所以還是要算進虛開稅款數額里面，但是在量刑時，需要考慮到這些發票實際上還沒有扣抵的事實，酌情從輕處罰。

問：那我家公司就是虛開稅款1200多萬啦？

答：虛開增值稅專用發票罪的數額巨大標準是500萬以上，就算是800多萬，超過500萬了，還是十年以上，無論是虛開1200多萬，還是虛開800多萬，只要認定為虛開增值稅專用發票罪了，量刑結果差別不會太大，你不用過于糾結這這個問題。

問：那我家這個案件怎么辯護才好啊？

答：你家公司是實體企業嗎？

問：是的。

答：你家企業的銷項發票是真實交易產生的嗎？

問：這是什么意思？

答：通俗的話，你家公司的銷項是虛開的嗎，或者說你家公司是不是靠倒票賺錢的？

問：這點我可以確定，不是。

答：那你家公司這么做,無非就是想少交點銷項稅而已，可以往虛抵進項稅額那里靠，只要認定為虛抵進項稅額，你家公司就逃稅，就可以適用行政處罰前置條款，補繳稅款、繳納滯納金、繳納罰金，就不予追究刑事責任。不要糾結于數額問題，想辦法改變罪名定性才是王道。

問：為什么可以定這個逃稅啊？

答：你家公司是想少交點銷項稅額，銷項稅額在交給國家之前是不是你家公司的錢？

問：那肯定是的。

答：那你家公司的行為是不是一種采取欺詐手段,拒絕將自己的財產上叫給國家的行為。

問：看樣子就是這樣。

答：這你就是典型的逃稅嗎？記住，增值稅除了可以被騙之外，也可以被逃的。

問：按照你的說法，定逃稅豈不是很容易？

答：不容易。

第一，你家公司這種情況，在2024年輕3月28日之前，都是定虛開增值稅專用發票罪的，沒有任何爭議，2024年4號涉稅犯罪司法解釋頒布之后，才撕開了一道口子，你們當地按照傳統做法定你家公司虛開增值稅專用發票罪的可能性很大。

第二你家公司的老板不是被關起來了嗎，按照逃稅處理的話，你家公安能夠補稅+滯納金+罰金的話，你家公司老板豈不是關錯了，豈不是要國家賠償了？

第三，有的司法官員、專家學者認為，增值稅的銷項稅額是你家公司代國家從下游收取到稅款，現在通過虛抵的方式，把這筆錢私吞了，這個行為就是一種從國家口袋騙錢的行為，還是構成虛開增值稅專用發票罪。

第四，有的司法官員、專家學者認為，虛假扣抵行為就是一種國家沒有從你家上游收到稅款，卻在你家公司的扣抵環節把稅款退給了你家公司的行為，增值稅款還是被你家公司騙取了，因此還是構成虛開增值稅專用發票罪。

乍一聽，第三、第四點挺有道理，仔細思考，還是經不起推敲的，但是幾個人認認真真專研過刑法和增值稅暫行條例呢，所以以訛傳訛，持這種觀點的人其實很多，這就是你家公司不能定逃稅的法律障礙。

第二點涉及到檢察院的政績考核問題、業務指標問題，在司法實務中，影響巨大，這就是你家公司不能定逃稅的制度障礙。

很多人在辦案過程中，都是按照固有思維模式，機械去辦，我以前都是定虛開增值稅專用發票罪，現在為什么要定逃稅啊，第一點就是你家公司不能定逃稅的思想障礙。