司法會計鑒定中，“收支差額”一定就是“獲利數額”？

作者：吳單律師，廣東廣強律師事務所

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《刑訴法》第146條規定，為了查明案情，需要解決案件中某些專門性問題的時候，應當指派、聘請有專門知識的人進行鑒定。

這里的“專門性問題”，一般指案件中超出法律認知、司法邏輯、經驗常識等司法人員專業判斷范圍，但又與定罪或量刑密切相關的事實性問題。

比如，死亡原因、損傷程度等法醫類鑒定問題；指紋、筆跡、朱墨時序、彈道痕跡等物證類鑒定問題；錄音錄像、系統數據等聲像資料/電子數據類鑒定問題；污染行為、污染程度等環境損害類鑒定問題。

以上是目前法律規定必須實行登記管理制度的四大類司法鑒定活動，除此以外，還有無需強制登記管理的司法鑒定活動，較為常見的是經濟犯罪案件中針對財務會計專門性問題的司法鑒定。

總之，在刑事訴訟中，無論是針對哪一類專門性問題的司法鑒定，其鑒定目的都是為了查清案件中與定罪或量刑有關的事實。

換言之，雖然司法鑒定因刑事訴訟活動而產生，但司法鑒定只解決“事實問題”，不涉及“法律問題”。

比如，精神鑒定負責判斷當事人是否患有精神病，但其是否要承擔刑事責任，則由法官來判定；

又如，指紋鑒定認定某個兇器上的指紋與當事人的相符，但本案定性故意殺人、過失殺人還是意外，也是由法官定奪；

再如，筆跡和朱墨時序鑒定得出結論是，某借貸合同是當事人在取得借款后與出借人簽署的，但該借貸合同是否有效、是否能證明當事人具有非法占有目的，仍需要法官作出裁判。

02

前文提到的經濟犯罪案件中有關財務會計專門性問題的司法鑒定，也叫司法會計鑒定。

根據《人民檢察院司法會計工作細則（試行）》的規定，司法會計鑒定是指在訴訟活動中，為了查明案情，由具有專門知識的人員，對案件中涉及的財務會計資料及相關材料進行檢驗，對需要解決的財務會計問題進行鑒別判斷，并提供意見的一項活動。

這里的“財務會計問題”，并不是一個籠統的概念，而是細分為財務專門性問題和會計專門性問題。

財務專門性問題，指涉案資金在賬面上的狀態和流向，即“錢是怎么動的”，涉及的鑒定對象包括收入額（如非法經營數額、收取的傳銷入門費數額、涉案賬戶的進賬數額等）、支出額（如采購費用、返利費用、傭金數額、涉案賬戶的出賬數額）、收支差額、資金流向等。

既然是賬面上直觀反映的數據，一般通過銀行流水明細、電子數據、第三方支付交易記錄等材料，就可以統計出某個賬戶的總收入、總支出、流水差額及當前余額。

會計專門性問題，指涉案的原始憑證、會計賬簿等材料的賬務處理、核算結果是否真實、是否符合會計準則，即“賬是怎么記的”，涉及的鑒定對象有原始憑證（如出庫單、進貨單、發票）、會計賬簿、財務報表等。

相比財務性問題僅關注賬面上的客觀數據，會計性問題的鑒定更關注收入確認、成本核算、利潤核算、賬務合規性等問題，如確認某筆收入金額是否應計為銷售收入，某項名為“傭金”費用的歸集與分配是否準確，獲利數額的計算是否符合會計準則等。

因此，會計性問題的司法鑒定必須嚴格基于完整、真實的原始憑證、會計憑證等會計資料才能開展。

根據《司法鑒定程序通則》第15條，發現鑒定材料不真實、不完整、不充分或取得方式不合法的，司法鑒定機構不得受理。

換言之，如果案卷中相關會計資料缺失，或不真實、不完整，或并非偵查人員依法取得的，則鑒定人不得受理有關會計性專門問題的司法鑒定。

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在經濟犯罪案件的司法實務中，爭議較大的一項即：“收支差額”是否一定等于“獲利數額”？

換言之，僅根據當事人名下賬戶中的收入金額與支出金額之差，能否直接認定該“收支差額”就是“獲利數額”？

從財會專業的角度，利潤數據是基于會計準則，對某段時期內企業或單位的所有收入和費用進行準確、合規的確認、計量和記錄后，精確核算出的一個結果；而財務部門是基于利潤數據進行經營和投資上的管理和決策。

可見，“獲利數額”本質上屬于會計性專門問題，在司法會計鑒定中，必須依據完整、真實的會計資料，通過專業的會計學方法才能核算出來。

但是，在相當一部分實務案件中，原始憑證、會計賬簿等會計資料往往難以獲得，即便取得了也難以保證完整性和真實性，而“獲利數額”又與定罪和量刑息息相關，甚至有決定性影響。

難道不滿足會計性問題鑒定的條件，就不能進行辦案了？

當然不是。

在缺少原始憑證、會計憑證的情況下，可以只針對涉案賬戶的“收支差額”進行財務性問題鑒定，得出一個客觀的財務統計結果，再交由司法人員結合涉案資金的來源、流向、當事人供述、證人證言等其他在案證據予以綜合判斷該“收支差額”是否等于“獲利數額”。

如（2017）皖0825刑初183號一案，

法院認為，對于某公安局委托某司法鑒定中心對Y某經營期貨數額及獲利等情況實施的司法會計鑒定，由于涉案公司的賬務資料存在賬賬、賬證不符，重要原始單據缺失，以個人賬戶代替企業銀行賬戶管理、核算企業銀行存款，缺少定期核對貨幣資金等必要內控形成的相關記錄等問題，故鑒定依據賬務資料無法客觀、完整的反映該公司的經營獲利數額。同時，鑒于該公司是下周返還上周傭金，故在案發期間，該公司向代理商返還的傭金數額904546元應在非法所得中予以扣除。

如（2019）冀0204刑初91號一案，

關于非法獲利金額，根據H司法鑒定中心出具的分析說明：因鑒定材料只有筆記本記錄，沒有完整的財務賬簿記錄，本次鑒定僅依據筆記本的記錄，在筆記本的記錄中，無期初庫存數據，購進汽油、銷售汽油的數量、規格記錄不完整，無法準確推斷出期末庫存情況，故未考慮期末庫存情況、由于筆記本記錄數據不完整，本次鑒定未考慮納稅情況，故該鑒定意見對非法獲利數額的認定并未考慮購油運費成本等客觀因素，不能準確反映本案的非法獲利數額，不能作為量刑的依據。

如（2018）甘0524刑初4號一案，

法院認為，公訴機關指控三被告人犯罪數額的依據是G會計師事務所出具的《司法會計鑒定報告》，該司法會計鑒定報告由于審計結果中部分計入金額依據證據不足、部分計入金額沒有法律依據、部分計入金額不能排除合理懷疑、缺乏合理解釋的緣故，本院不予采信。具體如下：

（1）在該司法會計鑒定報告中，將被告人Q某供述的其向某超市銷售卷煙的銷售金額8萬多元作為Q某銷售卷煙的金額，缺乏其他證據支持，應予扣除。

（2）該司法會計鑒定報告在被告人Z某的微信交易明細和證人證言現金收入明細中，將兩名下線所付“郵費”及證人Y某所付“運費”計入Z某的非法經營數額中，沒有法律依據，應予扣除。

（3）不管是被告人T某、Q某、Z某的供述，還是所有證人的證言都證實交易卷煙的煙款從未出現“角、分”的情形，加之T某在第四次供述中供稱其開通支付寶的目的是為了賣假卷煙和玩游戲賺錢，因此也不能排除T某的支付寶入賬明細中的此筆收入來源于其玩游戲賺取收入的合理懷疑，即使此兩筆收入中的"角、分"是T某、Q某的下線通過支付寶紅包所付，基于本案中的非法經營數額系銷售卷煙金額的理由，支付寶入賬明細中顯示的此三筆金額也不應計入T某、Q某非法經營總額之中，應予扣除。